Consultorio Tributario 2009

“ En enero de 2009 unos comerciantes elaboramos un documento que contiene las obligaciones relativas a un contrato de compra venta de maquinaria industrial en Colombia, en el cual se acordó el precio de $200.000.000 cuyo pago se pactó en 3 cuotas. Solo 1 parte suscribió el acuerdo. ¿Esta operación esta gravada con impuesto de timbre? ¿En caso afirmativo, cuál es la sanción por no causar y pagar el mismo?”

El artículo 1857 del Código Civil contempla que el contrato de compraventa se perfecciona cuando las partes han convenido en la cosa y en el precio. Tratándose de un contrato entre comerciantes, de la regulación comercial se desprende que se seguirán las normas civiles sobre formación de contratos, es decir que el contrato es consensual por no estar sometido a ninguna solemnidad.

Por su parte, el impuesto de timbre es de naturaleza documental, es decir, que recae sobre documentos públicos y privados que contemplen la constitución, existencia, modificación o extinción de obligaciones.

Así el artículo 519 del Estatuto Tributario reza lo siguiente:“El impuesto de timbre nacional, se causará a la tarifa del uno punto cinco por ciento (1.5%) sobre los instrumentos públicos y documentos privados, incluidos los títulos valores, que se otorguen o acepten en el país, o que se otorguen fuera del país pero que se ejecuten en el territorio nacional o generen obligaciones en el mismo, en los que se haga constar la constitución, existencia o modificación de obligaciones, al igual que su prórroga o cesión, cuya cuantía sea superior a seis mil (6.000) Unidades de Valor Tributario – UVT – en los cuales intervenga como otorgante, aceptante o suscriptor una entidad pública, una persona jurídica o asimilada, o una persona natural que tenga la calidad de comerciante(…).

Téngase en cuenta que el artículo 72 de la Ley 1111 de 2006 adicionó el parágrafo 2 al citado artículo 519, el cual fijó la reducción de la tarifa del impuesto para el año 2009 al 0.5%, y que para el año 2009 el valor de la UVT es de $23.763, es decir, que estarán gravados con impuesto de timbre los documentos que excedan la suma de $142.578.000.

Por su parte, el artículo 5 del Decreto Reglamentario 1222 de 1976 señala que para efectos del numeral 1 del artículo 14 de la Ley 2 de 1976 ( hoy artículos 519, 520, 521 y 523 del Estatuto Tributario) se entiende que hay instrumento privado de constitución o existencia de obligaciones, sólo cuando se trata de un título valor, o de un instrumento en cuyo texto escrito se haga constar el nacimiento de obligaciones mediante el concurso de voluntades de dos o más personas expresado en el texto del mismo (cuando se trata de obligaciones bilaterales), la norma indica también que el instrumento de que trata puede ser unilateral, bilateral o multilateral.

De lo anterior se desprende, como en el presente caso, que cuando el documento consagra obligaciones para dos partes, es necesario que el documento contenga el acuerdo de las mismas expresada mediante las firmas respectivas.

Así las cosas, de lo expuesto anteriormente se tiene que el hecho generador del impuesto de timbre, lo constituye la suscripción del documento el cual contiene obligaciones derivadas de un concurso de voluntades. Obligaciones que deben ser cumplidas en Colombia y cuyo valor supera el monto establecido.

Del caso en estudio, tenemos que sin perjuicio de existir civil y comercialmente el contrato de compraventa por el acuerdo de las partes sobre la cosa y su precio, no se generó el impuesto de timbre porque como ya se indicó, este impuesto es de naturaleza documental y en el documento debe constar la obligación derivada de un concurso de voluntades, y como este fue suscrito sólo por una de las partes, carece del consentimiento necesario de las partes involucradas por la falta de la firma del otro contratante.

Sin embargo, no debe perderse de vista que dado que el documento en cuestión tiene una cuantía que excede la cuantía mínima gravable para el año 2009, el impuesto de timbre se generará sobre el monto total en la fecha en que sea suscrito por la parte faltante. Así el impuesto deberá ser declarado y pagado en el mes en que sea suscrito por la parte faltante, liquidándolo a la tarifa del 0.5% sobre el monto contractual, indistinto que esté sea pagado en cuotas.

Finalmente, sí eventualmente el documento llegaré a ser suscrito por la otra parte en el año 2010, de acuerdo con el parágrafo 2 adicionado al artículo 519 del Estatuto Tributario por el artículo 72 de la Ley 1111 de 2006 , la tarifa del impuesto de timbre sería del 0%.

“ Soy una persona nacional colombiana, declarante de renta por el sistema presuntivo por el año fiscal 2008. Ese año percibí ingresos de $100.000.000 por la prestación de servicios en el exterior, los cuales fueron gravados por el impuesto de renta en el país de origen. ¿Puedo descontar en Colombia el impuesto pagado en el exterior?

Por regla general, la base del impuesto de renta es la renta líquida, la cual esta constituida según el artículo 178 del Estatuto Tributario por la renta bruta menos las deducciones. Sin embargo, excepcionalmente opera el sistema de renta presuntiva, el cual consiste en que el Estado hace la presunción de que la renta líquida del contribuyente no es inferior al 3% de su patrimonio líquido en el último día del ejercicio gravable inmediatamente anterior.

El artículo 189 del Estatuto Tributario regula la depuración de la base de cálculo y determinación de la renta presunta, para lo cual autoriza restar unos valores expresamente señalados, como por ejemplo los valores patrimoniales netos de bienes afectados por hechos constitutivos de caso fortuito o fuerza mayor, o vinculados a empresas en periodo improductivo.

Una vez que el contribuyente ha calculado la renta por el sistema presunto debe compararla con la renta calculada sobre el sistema ordinario y deberá liquidar el tributo sobre el mayor valor.

Por otra parte, el artículo 254 del Estatuto Tributario como mecanismo para evitar la doble tributación, señala que el impuesto de renta pagado en el exterior por un contribuyente nacional sobre rentas de fuente extranjera, es descontable del monto del impuesto sobre la renta que debe pagar en Colombia siempre y cuando el descuento no exceda el valor del impuesto que pagaría en Colombia por esas rentas.

Al respecto, la DIAN mediante Concepto No. 026666 del 29 de marzo de 2006, estableció que el descuento previsto en el citado artículo 254 no es aplicable cuando el contribuyente se encuentra bajo el sistema de renta presunta porque “al producirse una pérdida fiscal no hay una base de renta líquida ordinaria sujeta al impuesto sobre la renta en Colombia que permita aplicar el gravamen sobre las rentas de fuente extranjera obtenidas por el contribuyente (…)”. De lo anterior, se entendía que al producirse la perdida fiscal, el resultado era la inexistencia de una renta líquida ordinaria gravable. Al no haber renta líquida gravable, no se podía descontar de esta el impuesto pagado en el exterior, ni se presentaba el fenómeno de doble tributación.

Posteriormente, la DIAN mediante Concepto 065231 del 13 de agosto de 2009 revocó el concepto 026666 de 2006 que estableció la prohibición para descontar los impuestos pagados en el exterior cuando el contribuyente declara bajo el método alternativo de renta presunta, y para el efecto indicó lo siguiente: “ conforme con la legislación tributaria colombiana, el impuesto sobre la renta se liquida, por regla general, sobre la renta líquida ordinaria y, por excepción, sobre la renta presuntiva, cuando ésta es superior a la ordinaria o cuando ésta última no exista o en su lugar se haya generado una pérdida. (…)

La base del impuesto sobre la renta es la renta líquida, por tanto al constituir la renta presuntiva un método alterno para determinar el impuesto (Sentencia C-564 de 1996), el hecho de imponer un tope mínimo a esa base de ninguna manera desnaturaliza el hecho generador de este impuesto, esto es, la percepción de rentas. Al establecer un límite mínimo, que por ficción legal se presume renta líquida, lo que hace la ley es limitar las minoraciones fiscales.

En este orden de ideas, como quiera que la renta presuntiva se circunscribe a gravar sobre un límite mínimo las rentas obtenidas por el contribuyente, resulta compatible la aplicación del artículo 254 del Estatuto Tributario, como mecanismo para evitar la doble tributación.”

Así las cosas, con base en la interpretación de las normas vigentes, será viable que un contribuyente que tributa en el año 2008 por el sistema presunto tome el descuento del impuesto sobre la renta pagado en el exterior sobre rentas foráneas, posición que se encontrará avalada por la doctrina reciente de la Administración Tributaria. Es de señalar que en caso que ya hubiera presentado la declaración tributaria y no hubiera tomado el descuento, el contribuyente deberá corregir su declaración tributaria, para incluir el respectivo descuento tributario.

Cuál es el término que tiene la DIAN para emitir el auto declarativo para dar por no presentada la declaración de renta del año gravable 2008 que goza del beneficio de auditoria de seis meses?

El artículo 689-1 del Estatuto Tributario establece un término de firmeza especial para las liquidaciones privadas del impuesto sobre la renta y complementarios que para el caso concreto de su pregunta, esto es, para la declaración tributaria del año gravable 2008, dentro de los seis (6) meses siguientes a la fecha de su presentación, siempre y cuando no le sea notificado emplazamiento para corregir y cumplan con los siguientes requisitos:

1. Que el impuesto neto de renta se incremente al menos en cinco (5) veces la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior.

2. Que la declaración haya sido debidamente presentada, en forma oportuna.

3. Que el pago se realice en los plazos que para el efecto fije el Gobierno Nacional.

Así las cosas, si bien es cierto que, de conformidad con el artículo 714 del Estatuto Tributario el término general de firmeza de las declaraciones tributarias, es de dos años contados a partir de la fecha de vencimiento del plazo para declarar o de la fecha de presentación de la declaración, si se hizo en forma extemporánea, las declaraciones que cumplan con las exigencias previstas en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario quedarán en firme en un término inferior, que será de 6 meses para las declaraciones de renta del año gravable 2008, según lo consultado

Ahora bien, la Jurisprudencia de la Honorable Corte Constitucional y del Honorable Consejo de Estado, ha señalado en reiteradas oportunidades, que para considerar como no presentada una declaración tributaria no basta que la misma esté incursa en las causales contempladas en los artículos 579-2 y 580 del Estatuto Tributario, sino que es necesaria la expedición de un auto declarativo que así lo ordene, el cual deberá estar debidamente motivado y sujeto a los principios de contradicción y defensa. En tanto no se profiera el mencionado auto, las declaraciones se consideran válidamente presentadas.

El término para que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), emita el auto declarativo, en el caso de una declaración de renta que no es presentada en debida forma, es el general de firmeza de los dos años, sin que la DIAN esté obligada a hacerlo dentro del término especial previsto en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario para las declaraciones con beneficio de auditoría, por cuanto dicha declaración no puede ser cobijada por dicho beneficio.

En tal sentido, la DIAN se pronunció en el Concepto No. 062921 del 4 de agosto de 2009, que confirmó la doctrina contenida en el Concepto No. 052996 de 2006, precisando que:

“No es viable interpretar que opera el término de firmeza reducido otorgado a los contribuyentes que cumplen con todos los requisitos señalados en el precepto del beneficio, cuando lo más importante - la declaración tributaria- desde el punto de vista jurídico tiene la connotación de no presentada. Otra cosa es que para efectos de la notificación del emplazamiento para corregir de la declaración con beneficio de auditoría - partiendo obviamente de que esté debidamente presentada la Administración tenga como plazo únicamente el reducido de que trata el artículo 689-1 ídem, so pena de perder la facultad fiscalizadora.

En otras palabras, el legislador previó el término reducido de firmeza de las declaraciones de renta, para la determinación oficial del impuesto, con el cumplimiento de los requisitos legales para el beneficio.

(…) En consecuencia, el "auto declarativo", para todos los efectos de esta declaración (que no fue presentada en debida forma), se somete a los términos ordinarios contemplados en las normas tributarias y la firmeza por el año gravable en que el contribuyente declara sin cumplir los requisitos del beneficio de auditoría, igualmente queda sometida al término general de dos años.”

Cláusula de Responsabilidad:

Es importante tener en cuenta que la presente opinión legal se ha basado en una razonable interpretación de las normas vigentes en la actualidad. Es posible que las autoridades de control no compartan nuestra opinión y se genere por ello una disparidad de criterios. En todo caso consideramos que nuestra opinión tiene soporte legal para ser debatido ante las autoridades administrativas o jurisdiccionales.

En caso de presentarse algún cambio de legislación, será necesario efectuar nuevamente la consulta respectiva.

El texto de este documento se fundamenta en la consulta de tipo particular elevada al Departamento, por lo tanto no podrá ser reproducida total o parcialmente, sino con autorización del socio a cargo.

Cualquier aclaración sobre el tema analizado con gusto será suministrada.